Библиотека Онлайн школы "СтаньГлавбухом"!
Материал к Уроку № 7н"Аренда".

 

 

Задача:
Арендодатель выразил согласие на выполнение арендатором неотделимых улучшений (система вентиляции и кондиционирования воздуха).
Работы выпонены за счет арендатора и стоимость не возмещается арендодателем.
Оставшийся срок действия договора аренды - 36 мес.
Сумма понесенных затрат - 350 000 руб. (без НДС).

Вопрос: Как арендатору признать затраты на неотделимые улучшения в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль.

 

Решение:
Здесь хочу Вам напомнить об Общероссийском классификаторе ОК 013-2014 (СНС 2008) "Общероссийский классификатор основных фондов". Можно ознакомиться по ссылке https://base.garant.ru/71153994/#block_332812120 (Система Гарант).

В классификаторе указано, что "в состав зданий входят коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации, как-то: система отопления, включая котельную установку для отопления (если последняя находится в самом здании); внутренняя сеть водопровода, газопровода и водоотведения со всеми устройствами и оборудованием; внутренняя сеть силовой и осветительной электропроводки со всей осветительной арматурой, внутренние телефонные и сигнализационные сети, вентиляционные устройства общесанитарного назначения, подъемники и лифты".

Есть еще одни документ, которым мы пользуемся, когда выясняем вопрос о том, к чему относится объект -  к части здания или к сооружению и т.п. - это Федеральный закон от 30.12.2009 N 384-ФЗ "Технический регламент о безопасности зданий и сооружений"

В ст 2 указанного закона даны следующие определения:
"6) здание - результат строительства, представляющий собой объемную строительную систему, имеющую надземную и (или) подземную части, включающую в себя помещения, сети инженерно-технического обеспечения и системы инженерно-технического обеспечения и предназначенную для проживания и (или) деятельности людей, размещения производства, хранения продукции или содержания животных;
21) система инженерно-технического обеспечения - одна из систем здания или сооружения, предназначенная для выполнения функций водоснабжения, канализации, отопления, вентиляции, кондиционирования воздуха, газоснабжения, электроснабжения, связи, информатизации, диспетчеризации, мусороудаления, вертикального транспорта (лифты, эскалаторы) или функций обеспечения безопасности".

 

Т.е., если арендатор производит работы в отношении части здания  - создает систему вентиляции и кондиционирования, то,  по сути, он улучшает характеристики всего здания. Это, безусловно, относится к реконструкции этого здания.

И Арендатор, таким образом, создает неотделимые улучшения. 
Эти неотделимые улучшения арендатор может амортизировать в течение срока договора аренды, избрав один из СПИ:
- СПИ, который установлен арендодателем для здания, предоставленного в аренду или
- СПИ, который может быть установлен для данной системы вентиляции самим арендатором, но исходя из Классификации ОС.

Свой выбор Арендатор должен закрепить в учетной политике (УП).

У нашего арендатора в УП указано, что  в таких случаях арендатор сам устанавливает СПИ исходя из Классификатора ОС.

Как Вы помните из предыдущего урока, с Классификатором ОС можно знакомиться по ссылке: https://base.garant.ru/12125271/#friends (Система Гарант)

В ОК 013-2014 (СНС 2008) установлены следующие следующие коды ОКОФ:
- 330.28.25.12 - Оборудование для кондиционирования воздуха,
- 330.28.25.12.190 - Оборудование для кондиционирования воздуха прочее, не включенное в другие группировки

Однако, в Классификаторе ОС такие объекты не поименованы. 
Соответственно, на основании п.6 ст. 258 НК РФ СПИ устанавливается на основании технической документации завода-изготовителя.

Предположим этот срок - 10 лет.

Рассчитываем:
- норму амортизации: К=(1/120)*100% = 0,833%,
- сумму ежемесячных амортизационных начислений: - 350000руб.*0,8333%=2 916,67 руб. 

Т.е., в течение срока действия договора арендатор сможет признать в расходах сумму 105 036,12 руб. (2917,67 руб.*36мес.).

Что же произойдет с оставшейся суммой?

Недоамортизированную к моменту прекращения действия договора стоимость неотделимых улучшений в виде достройки (дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения) учесть в расходах по налогу на прибыль нельзя.
Минфин РФ так считал всегда. Недавно его поддержал ВС РФ. Указанные инстанции считают, что невозмещаемые расходы арендатора на такие улучшения не являются экономически оправданными, поскольку улучшения, как правило, обладают экономической ценностью не только для арендатора, но и для собственника имущества (Определение ВС РФ от 01.02.2021 N 309-ЭС20-16872 (приведено в п. 5 Обзора правовых позиций КС РФ и ВС РФ, направленного Письмом ФНС России от 06.04.2021 N БВ-4-7/4549@)).

НДС.
И при передаче неотделимых улучшений арендодателю. арендатор также, по мнению Минфина РФ, должен начислить НДС.
При этом неважно, возместил арендодатель стоимость неотделимых улучшений или улучшения ему переданы безвозмездно (п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, Письма Минфина России от 16.11.2017 N 03-07-11/75600, от 27.10.2016 N 03-07-11/62656, от 24.01.2013 N 03-07-05/01).

В соответствии с п.2 ст.154 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе налоговая база по НДС определяется  как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. (т.е., учитывается рыночная стоимость).

 

Налог на имущество:
Если арендованное имущество облагается налогом, его неотделимые улучшения, которые выполнил арендатор, также облагаются налогом (Письма Минфина РФ от 09.01.2019г. № 03-05-05-01/52, ФНС России от 15.08.2019г. № АС-4-21/16183@).
База для расчета налога - это среднегодовая стоимость неотделимых улучшений.
Даже если налог с объекта недвижимости нужно считать по кадастровой стоимости (п. 1 ст. 374, п. п. 1, 2 ст. 375 НК РФ, Письма Минфина РФ от 16.04.2019г. № 03-05-05-01/27085, ФНС России от 28.12.2018г. № БС-4-21/25917). 

 

СПРАВОЧНО.

Есть случаи, когда при монтаже системы вентиляции и кондиционирования применяются, в т.ч., бытовые кондиционеры. Для них установлена 3 амортизационная группа  - для бытовых приборов.
Таким образом, если вы помните, в н/у вопрос разделения всей системы оборудования на составные части может вызвать споры с налоговой инспекцией. 
Поэтому в данном примере будем исходить из того, что арендатор в отношении всей системы вентиляции, включая используемые бытовые кондиционеры, будет применять СПИ, установленный изготовителем.