реальные консультации по ведению бухгалтерского учета

Приветствуем Вас на сайте Онлайн школы "Стань Главбухом!"

Январь 2020г.

Ситуация:

Организация  на основании открытых торгов в ходе конкурсного производства приобрела право аренды на земельные участки под зданиями.

Как отразить указанную операцию в бухгалтерском учете?

Краткий ответ:

Приобретение за плату права аренды земельных участков является возмездным перенаймом земельного участка.

Расход в виде платы за перенаем признается в бухгалтерском учете единовременно на дату государственной регистрации соглашения о перенайме,

В связи с разными правилами признания расходов в бухгалтерском и налоговом учете Организация обязана формировать временные разницы и соответствующие им ОНА.

Правовое обоснование:

На основании открытых торгов по продаже имущества в процессе конкурсного производства в соответствии со ст. 110, 111, 132, 139 Федерального закона № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» Организация приобрела имущество (имущественные права) банкрота, в т.ч., права аренды на земельные участки.

В соответствии с п. 2 ст. 615 ГК РФ арендатор вправе с согласия арендодателя сдавать арендованное имущество в субаренду (поднаем) и передавать свои права и обязанности по договору аренды другому лицу (перенаем).

В п.5. ст. 22 Земельного кодекса РФ также указано, что арендатор земельного участка[1], вправе передать свои права и обязанности по договору аренды земельного участка третьему лицу... в пределах срока договора аренды земельного участка без согласия арендодателя при условии его уведомления, если договором аренды земельного участка не предусмотрено иное. При этом заключение нового договора аренды земельного участка не требуется.

В п. 16. Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002г. N 66 «Обзор практики разрешения споров, связанных с арендой» указано, что передача арендатором права аренды другому лицу может осуществляться лишь способами, предусмотренными п. 2 ст. 615 ГК РФ, в т.ч., в порядке перенайма.

Согласно Определению ВС РФ по Делу № 309-ЭС16-4636 от 08.09.2016г. отсутствие согласия арендодателя на передачу прав и обязанностей по договору аренды другому арендатору  препятствует продаже права аренды в раках дела о банкротстве.

В соответствии с Определением ВС РФ от 26.02.2016г. № 306-КГ15-15500 по делу № А72-13047/2014 при наличии в договоре аренды запрета на передачу прав другому лицу, права не могут быть реализованы в рамках дела о банкротстве.

В связи с вышеизложенным перед заключением подобной сделки необходимо убедиться в соблюдении права арендодателя.

Из вышеизложенного также следует, что между прежним арендатором-банкротом и новым арендатором – победителем торгов возникли отношения по возмездному перенайму земельного участка.

Бухгалтерский учет.

На основании п.4. Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.1999г. № 33н  (Далее – ПБУ 10/99) расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:

расходы по обычным видам деятельности (п.5 ПБУ 10/99);

прочие расходы (п.11 ПБУ 10/99).

По мнению консультантов, на основании договора о приобретении права аренды земельного участка у Организации возникло право стать новым арендатором по договору аренды. Иные права у нового арендатора, в т.ч., связанные с извлечением экономических выгод от сделки, не возникают.

Оплачивая соответствующие арендные платежи, экономические выгоды новый арендатор будет извлекать из договора аренды.

Следовательно, затраты, связанные с перенаймом, не отвечают критериям признания актива в бухгалтерском балансе  и классифицируются в качестве расхода.

В соответствии с п. 16 ПБУ 10/99 признание указанных расходов производится  на дату государственной регистрации договора соглашения о перенайме.

Из вышеизложенного следует, что  расход в виде платы за перенаем признается единовременно на дату государственной регистрации соглашения о перенайме.

На основании Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. № 94н в бухгалтерском учете производится запись

Дт. 20 «Основное производство» (44 «Расходы на продажу», 91 «Прочие расходы»)  -  Кт. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Земельные участки, полученные Организацией - учитываются на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства» в оценке, указанной в договоре аренды (Инструкция по применению Плана счетов, Письмо Минфина России от 24.08.2004г. № 03-03-01-04/1/8).

В случае, когда в договоре аренды данная стоимость не указана,  по мнению консультантов Организации целесообразно запросить у арендодателя информацию о стоимости арендуемых земельных участков.

При несогласии арендодателя предоставить указанные сведения, по мнению консультантов, целесообразно произвести оценку арендованного  земельного участка. Данная  оценка отражается в отчетности. Ее недостоверная величина приведет к недостоверной отчетности. Отмечаем, что имеются иные позиции по данному вопросу.

 Применение ПБУ 18/02

В бухгалтерском учете расходы на выплату вознаграждения за перенаем учитываются единовременно, в то время как в налоговом учете распределяются на период действия договора аренды. (Смотрите налоговый учет сделки)

Следовательно, в бухгалтерском учете Организации возникают временные разницы, порядок учета которых установлен Положением по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утв. Приказом Минфина РФ от 19.11.2002г. № 114н.

В месяце признания в бухгалтерском учете расхода на перенаем у Организации возникают вычитаемая временная разница и соответствующий ей отложенный налоговый актив (ОНА), которые будут уменьшаться (погашаться) по мере признания расхода в виде платы за перенаем земельного участка в налоговом учете (п. п. 11, 14, 17 ПБУ 18/02).

Следовательно, в месяце регистрации перехода права Организация в бухгалтерском учете отражает запись по отражению отложенного налогового актива (ОНА) - Дт.09 – Кт 68.пр.

В последствии ежемесячно отражается погашение ОНА бухгалтерской записью Дт. 68 пр. – Кт. 09[2].

Примечания:

[1] за исключением резидентов особых экономических зон - арендаторов земельных участков, участников свободной экономической зоны на территориях Республики Крым и города федерального значения Севастополя, которым земельные участки предоставлены в аренду без проведения торгов для реализации договоров об условиях деятельности в свободной экономической зоне, заключенных в соответствии с Федеральным законом от 29 ноября 2014 года N 377-ФЗ "О развитии Республики Крым и города федерального значения Севастополя и свободной экономической зоне на территориях Республики Крым и города федерального значения Севастополя", а также субъектов малого и среднего предпринимательства, арендующих земельные участки, включенные в перечни государственного имущества и муниципального имущества, предусмотренные частью 4 статьи 18 Федерального закона от 24 июля 2007 года N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации"

[2] Отмечаем, что с 2020г. внесены изменения в ПБУ 18/02 (Приказ Минфина РФ от 20.11.2018г. № 236н).

В связи с указанными изменениями ФОНД «НРБУ «БМЦ» в Рекомендациях р-102/2019-кпр «Порядок учета налога на прибыль» предлагает вместо счета 68пр. использовать счет 99.

Однако изменения в Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета 94н, не вносились. В связи с чем, по мнению консультантов, целесообразно применять корреспонденцию счетов, установленную Инструкцией по применению Плана счетов №94н.